11 Haziran 2022

Vergide “tekerrür”

Vergi idaresinin özel usulsüzlük cezalarına tekerrür uygulayıp uygulamayacağı merak konusu.

Öğretide tekerrür bir ceza mahkûmiyetine uğradıktan sonra, yeniden suç işleyen kimsenin durumu şeklinde ifade edilir ve bu konumdaki kimseye mükerrir denir. VUK’ta tekerrür VUK m.337 ile 339’da düzenlenmiştir. Vergi Usul Kanunu’nun 337’nci maddesi; “Ayrı ayrı yapılmış olan vergi ziyaı veya usulsüzlükten dolayı ayrı ayrı ceza kesilir. Şu kadarki, 352’nci maddede yazılı usulsüzlüklerden, aynı takvim yılı içinde aynı neviden birden fazla yapıldığı takdirde birden fazlasının her biri için, birincisine ait cezanın dörtte biri kesilir.” şeklindedir. Dikkat edilirse bu hüküm sadece usulsüzlük cezaları için geçerlidir.

26 Ekim 2021 tarih ve 31640 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 7338 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile yapılan değişiklikile VUK’un tekerrür hükümleri değişti. VUK m.339 uyarınca tekerrür; “Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası %50, usulsüzlük cezası %25 oranında artırılmak suretiyle uygulanır. Şu kadar ki, artırım tutarı kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamaz. Birinci fıkrada yer alan beş ve iki yıllık sürelerin hesabında, artırıma esas alınan cezaların kesinleşme tarihi dikkate alınır”

Tekerrürün kapsamı

Vergi Usul Kanunu’nda tekerrür, sadece vergi ziyaı cezası ile usulsüzlüklere ilişkin düzenlenmiştir. Vergi Usul Kanunu’nda, özel usulsüzlük cezaları ile suçlara ilişkin tekerrür düzenlemesinin uygulanıp uygulanmamasında tereddüt söz konusudur. Şöyle Danıştay VDDK’nin 21.10.2020 tarih ve E No:2019/1467, K No:2020/1051 sayılı kararında VUK m.339’da genel-özel usulsüzlük ayrımı yapılmadığından usulsüzlük kavramından hem genel hem de özel usulsüzlüğün anlaşılması gerekmektedir. Benzer durum Danıştay Üçüncü Dairenin 16.11.2020 tarih ve E.No:2019/2642, K.No:2020/4618 sayılı kararında da bulunmaktadır.

Vergi idaresinin özel usulsüzlük cezalarına tekerrür uygulayıp uygulamayacağı merak konusu.

Tekerrürün koşulları

VUK m.339, 26.10.2021 tarihli 7338 sayılı Kanunun 38’inci maddesiyle yeniden düzenlendi. Bu düzenleme ile kesilen cezaya üst sınır getirildi; diğer düzenleme ise tekerrür hükümlerinin uygulanabilmesi için cezanın işlendiği sürenin başlangıç tarihi ile alakalıdır. Buna göre VUK m.339 uyarınca tekerrürden söz edebilmek için bazı koşulların bulunması gerekmektedir.

Bunlar; 

İlk şart “Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen..” fıkrası uyarınca tekerrürden söz edebilmek için kabahatin ya vergi ziyaına sebep olmuş olması ya da genel usulsüzlük kabahatlerinden birine neden olunmuş olması gerekmektedir.

İkinci şart, kesilen cezaların kesinleşmiş olmasıdır. Madde hükmünde geçen “..ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere..” cümleciğinden dolayı cezası henüz kesinleşmemiş yani idari ve yargı yollarının henüz tamamlanmamış/tüketilmemiş olması gerekmektedir. Örneğin 2022 yılında tebliğ edilen bir vergi ceza ihbarnamesine ilişkin kişi vergi mahkemesine gitmişse ve henüz dava sonuçlanmamış ise; hatta dava sonuçlansa dahi istinaf ve/veya temyiz yolları açık ise kesinleşmeden söz etmemiz mümkün değildir. Ancak İYUK’un 31/1’inci maddesi kapsamında davadan feragat edilmesi halinde davaya konu cezalar kesinleşmiş olacaktır. Vergi cezasının kesinleşmesi bakımından özellik arz eden bir diğer müessese kanun yolundan vazgeçmedir. Bu yol ile mükellef yargılama safhasında istinaf ve temyiz kanun yollarına başvurma hakkından feragat eder, vergi ve cezada indirim kazanır ve cezası kesinleşir. Buna göre örneğin kişi hakkında 10 Haziran 2022 tarihinde vergi ziyaı cezası kesinleşmiş ise “..cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar..” cümlesi uyarınca 31.12.2027 tarihine kadar tekrar vergi ziyaı cezası kesilirse tekerrür hükümleri uygulanır.

Üçüncü şart, VUK m.339’da geçen cezaların usulüne uygun ve yetkililerce kesilip yine usulüne uygun tebliğ edilmesi gerekmektedir. Örneğin VUK m.364’te “Vergi cezalarını gerektiren olaylar vergi dairelerince veya yoklamaya ve vergi incelemesine yetkili olanlar tarafından tespit olunur.” hükmü uyarınca bunlar dışındaki birileri tarafından kesilecek cezalar usulsüzce kesildiğinden tekerrüre konu edilemeyecektir.

Dördüncü şart, ilk cezanın kesilmesini gerektiren kabahatle tekerrüre konu olacak son kabahatin aynı türden olması gereklidir. Örneğin ilk kabahat eylemi birinci derece usulsüzlük, son kabahat eylemi ise vergi ziyaı ise tekerrürden söz edilemez. Önemli olan sonuçta aynı neviden cezanın oluşmasıdır. Burada dikkat edilmesi gereken bir husus da kabahate neden olan fiillerin aynı olmasına gerek olmadığıdır. Örneğin işe başlamayı vermediği için genel usulsüzlük kesilen birine daha sonra diğer bildirimleri yapmadığı için kesilecek genel usulsüzlük cezasında tekerrür söz konusu olacaktır.
Beşinci şart, ilk kabahatin ve son kabahatin aynı kişi (aynı vergi mükellefi ya da sorumlusu) tarafından yapılması gerektiğidir. VUK’un 339’uncu maddesindeki tekerrür hükmünün tatbiki için ilk cezanın aynı vergi ilişkisinden doğması, fiilin aynı vergi dairesinin yetki çevresinde gerçekleştirilmesi yahut aynı vergi mükellefiyeti dolayısıyla kesilmesi şart değildir.

Altıncı şart, kesilen ilk cezanın ortadan kalkmamış ya da mahiyetinin değişmemiş olması gerekmektedir. Örneğin ilk cezanın uzlaşma sonucunda sıfırlanmış olması ya da çıkan af yasasının ortadan kalkması durumunda ilk ceza artık olmayacağından sonraki dönemler kesilecek aynı neviden cezalar için miktarı sıfırlanmış bu cezalar ilk ceza olarak dikkate alınamayacaktır. Bir diğer koşul ise VUK m.117-118 uyarınca bir vergi hatası söz konusu ise ve bu hatadan kaynaklı ilk ceza düzeltilerek silinmişse, ilk ceza ortadan kalkacağından tekerrürden söz edilemeyecektir.

Yedinci şart; ikinci kabahat, ilk kabahat için kesilen cezanın kesinleştiği tarihi takip eden günden başlamak üzere vergi ziyaında 5, usulsüzlükte 2 yıl içinde tekrar ceza kesilmesi gerekmektedir.
Konuyla alakalı Danıştay VDDK’nin 23.09.2020 tarih ve Esas No: 2019/547, Karar No: 2020/975 sayılı kararında 4 nüsha olarak düzenlenen kat karşılığı inşaat sözleşmesinde bir nüshanın asıl 3 nüshanın suret (örnek) olarak kabul edilmesi gerekliliği karşısında, bir nüshadan fazlası için tarh edilen cezalı damga vergisinde hukuka uyarlık bulunmadığı yönünde karar verilmiştir.

Sekizinci şart; VUK m.339’da yer alan “Şu kadar ki, artırım tutarı kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamaz.” fıkrası uyarınca kesilecek cezaya üst sınır getirildi. Aşağıda tabloda da gösterildiği üzere örneğin ilk kesinleşen vergi ziyaı cezası 10 bin TL olsun ve ikinci vergi ziyaı cezası da 50 bin TL olsun. İkinciye yüzde 50 artırım (tekerrür) uygulanacak ve 25 bin TL artırılacaktır. Bu durumda ilk vergi ziyaı cezası 10 bin TL ikincisi ise 75 bin TL (50+25) olacaktır. Ancak VUK m.339’a eklenen bu fıkra uyarınca artırım tutarı ilk kesinleşen cezayı aşamayacak ve 25 bin TL’lik artırım tutarı ilk kesinleşen cezayı aşamayacağından bu tutar kadar (10 bin TL) olacaktır. Bu durumda ilk vergi ziyaı cezası 10 bin TL, ikincisi 50 bin TL ve tekerrür sonucu artırılacak tutar ise 10 bin TL olacaktır. İkinci ceza toplamda 60 bin TL olacaktır.

Yazarın Diğer Yazıları

İş yeri kira stopajını kiracı ödüyor ama iadeyi mülk sahibi alıyor

Sanıyorum Maliye'nin burada dikkate aldığı en önemli şey "kasasına giren sıcak paradır." Teferruatlarla ilgilenmediği de aşikâr

KPSS'de tek bir soruyla sıralamada 30 bin kişinin önüne geçilebiliyor

ÖSYM'nin takvimine göre bu hafta sonu, 6-7 Ağustos'ta KPSS Alan Bilgisi, bir sonraki hafta sonu da öğretmenlik alan sınavları gerçekleştirilecek. Adayların ve toplumun beklentisi, KPSS'nin ilk ayağı olan genel kültür-genel yetenek sınavı hakkındaki iddialara ilişkin gerekli incelemenin en süratli şekilde sonuçlandırılması ve vicdanları rahatlatacak güvenceler verilmesidir

"Haksız çıkma zammı" Anayasa'ya aykırı bulunup iptal edildi

Haksız çıkma zammı, ödeme emrinin dava konusu edilme durumunda ortaya çıkan bir düzenlemedir. Amme idaresi, vergi, 5510 sayılı Kanun kapsamında sigorta prim borçları gibi bir kamu borcuna ilişkin ödeme emri tebliğ ettiğinde tebliği takip eden günden itibaren 15 gün içinde pekâlâ dava edilebilir. Ancak 6183 sayılı Yasa m.58'in beşinci fıkrası ile "bunu dava eder ve davayı kaybedersen dava edilen tutarı ayrıca yüzde 10 zamlı ödeyeceksin" denilmekteydi